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自然人股東單方減資的個稅分析

2020-08-05 03:59 瀏覽:

1、自然人股東單方減資時的個人所得稅處理

1)自然人股東減資的個人所得稅處理

《國家稅務總局關于個人終止投資經營收回款項征收個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第41號)第一條的規定,個人因各種原因終止投資、聯營、經營合作等行為,從被投資企業或合作項目、被投資企業的其他投資者以及合作項目的經營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等,均屬于個人所得稅應稅收入,應按照“財產轉讓所得”項目適用的規定計算繳納個人所得稅。

應納稅所得額的計算公式如下:

應納稅所得額=個人取得的股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回款項合計數-原實際出資額(投入額)及相關稅費。

筆者認為,自然人股東減資屬于41號公告所述的個人“終止投資、聯營、經營合作”的行為,自然人股東減資的個人所得稅處理依法適用上述41號公告。

2)法人股東減資的企業所得稅處理

就法人股東減資,《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號,以下稱“34號公告”)第五條“投資企業撤回或減少投資的稅務處理”規定,“投資企業從被投資企業撤回或減少投資,其取得的資產中,相當于初始出資的部分,應確認為投資收回;相當于被投資企業累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分,應確認為股息所得;其余部分確認為投資資產轉讓所得”。

3)綜上,自然人股東減資時,若取得的收入高于其原始出資額的,由該自然人股東按20%的稅率依法繳納個人所得稅;若取得的收入低于或等于其出資額的,該自然人股東不需要繳納個人所得稅。

2、自然人股東單方減資是否涉及公允作價納稅調整?

1)根據現行稅法,自然人股東股權轉讓作價不公允的,稅務機關有權核定。這里涉及公允作價調整的股權轉讓,根據《關于發布<股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)>重生之風流妖妻的公告》(國家稅務總局2014年第67號)第三條之規定,是指個人將股權轉讓給其他個人或法人的行為,包括以下情形:(一)出售股權;(二)公司回購股權;(三)發行人首次公開發行新股時,被投資企業股東將其持有的股份以公開發行方式一并向投資者發售;(四)股權被司法或行政機關強制過戶;(五)以股權對外投資或進行其他非貨幣性交易;(六)以股權抵償債務;(七)其他股權轉移行為。”

除上述列舉情形(二)外,股東減資明顯與其它法定情形不符應無爭議。那么股東單方減資是否屬于“公司回購股權”,進而被納入67號文的適用范圍,主管稅務當局有權據此就減資對價進行公允作價調整呢?

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對此,筆者認為“自然人減資”不同于“公司回購股權(股份)”,原因如下:

首先,減資與股權(股份)的法定條件不同。根據公司法的相關規定,經公司適格權利機關依法決議,公司可依法減資。而除法定情形外,公司原則上不得收購本公司股權或股份。根據《公司法》第七十四條,有限責任公司的股權回購主要為異議股soundhound電腦版東的回購請求權。即如有下列情形之一的,對股東會該項決議投反對票的股東可以請求公司按照合理的價格收購其股權:()公司連續五年不向股東分配利潤,而公司該五年連續盈利,并且符合本法規定的分配利潤條件的;()公司合并、分立、轉讓主要財產的;()公司章程規定的營業期限屆滿或者章程規定的其他解散事由出現,股東會會議通過決議修改章程使公司存續的。根據《公司法》第一百四十二條條規定,股份有限公司股份回購的法定情形包括:()減少公司注冊資本;()與持有本公司股份的其他公司合并;()將股份用于員工持股計劃或者股權激勵;()股東因對股東大會作出的公司合并、分立決議持異議,要求公司收購其股份;()將股份用于轉換上市公司發行的可轉換為股票的公司債券;()上市公司為維護公司價值及股東權益所必需。

其次,減資與股權(股份)回購利益保護的側重點不同。在減資中,股東減資將導致公司整體資產的減損,影響公司的償債能力,進而可能影響債權人的利益。《公司法》第一百七十七條規定:“公司需要減少注冊資本時,必須編制資產負債表及財產清單。 公司應當自作出減少注冊資本決議之日起十日內通知債權人,并于三十日內在報紙上公告。債權人自接到通知書之日起三十日內,未接到通知書的自公告之日起四十五日內,有權要求公司清償債務或者提供相應的擔保”。上述減資程序法定要求,主要系用于債權人利益的保護。股權(股份)回購則主要是基于對小股東的利益保護及員工股權激勵、股權結構調整的需求等。

最后,從回收股權(股份)的處理來看,股權(股份)回購后,公司可以在法定期限內作為庫存股管理,也可依法轉讓或是注銷該等股權。 因此,股權回購并不必然導致減資,股權回購也不是減資的必經程序

據此,筆者傾向于認為,股東單方減資與公司回購股權不屬于同一交易行為,不屬于67號公告所列舉之適用情形。主管稅務不得適用67號公告來主張就減資對價進行公允性作價調整。

3、自然人單方不公允減資是否涉及個稅一般反避稅條款?

修訂后的個人所得稅法第八條規定個人實施其他不具有合理商業目的的安排而獲取不當稅收利益的,稅務機關有權按照合理方法進行納稅調整。但目前合理商業目的等概念的含義和標準,以及納稅調整合理方法都有待于進一步明確。

參考企業所得稅特別納稅調整和反避稅管理規定,這里的“不具有合理商業目的”,是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。如自然人股東單方不等比減資,該行為不涉及自然人關聯方的其它系列交易安排的,就單純單方減資而言,認定該行為系以“以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的”不具有合理性。

如若自然人單方減資后,其它自然人或是公司在短期內增資的,理論上,如自然人的單方減資行為與其它主體的增資行為可合理預期是事先安排的一攬子的交易行為,后續其它主體的增資行為合理預估可靠發生的,則本案存在一定的一般反避免風險。另一方面,在合理商業目的等概念的含義和標準,以及納稅調整合理方法尚待進一步細化的現實背景下,目前稅務當局適用一般反避稅條款仍有待配套法律法規的支撐。

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